Se più dichiarazioni fiscali sono state trasmesse in ritardo, per le sanzioni vale il cumulo giuridico e non quello materiale. Anche nell’ambito delle infrazioni commesse dagli intermediari è possibile distinguere tra violazioni “non formali”, “formali” e “meramente formali”. È quanto emerge dalla sentenza n. 12682/15 della Corte di Cassazione (sez. 6-T) la quale prende apertamente le distanze da quanto sostenuto dalla sentenza n. 23123/13 (Cass. Sez. 5).

La società che ha proposto ricorso in cassazione è stata sanzionata dall’Agenzia delle Entrate per aver presentato in ritardo ventuno dichiarazioni dei redditi. La CTR del Veneto, in riforma del verdetto di prime cure, ha confermato l’operato dell’Ufficio, quindi la sanzione applicata di euro 21.672 (che invece era stata ridotta dalla CTP in euro 1.032). Ebbene, i supremi giudici hanno ritenuto erronea la decisione della CTR, in accoglimento del motivo di ricorso con cui la contribuente ha invocato l’applicazione dell’art. 12 comma 1 del D.Lgs. n. 472/1997.

La contribuente ha chiesto alla S.C. di dire se si applica l’art. 12, comma 1, del D.Lgs. n. 472, oppure l’art. 8 della L. 689/81 – secondo cui la continuazione è possibile quando il soggetto “con un’azione od omissione viola diverse disposizioni che prevedono sanzioni amministrative”, con la conseguenza che alla fattispecie dovrebbe applicarsi il cumulo materiale delle sanzioni – nel caso in cui uno dei soggetti indicati dal comma 3 dell’art. 3 del D.P.R. 322/98 incorra in più violazioni dell’art. 7-bis del D.Lgs. n. 241/97, avendo omesso/ritardato la trasmissione di più dichiarazioni fiscali.

Ad avviso del consigliere relatore, le cui conclusioni sono state condivise dal Collegio, il problema posto dalla ricorrente può essere risolto alla luce del comma 33 della L. n. 296/06 che ha inserito all’art. 39 del D.Lgs. 241 citato un comma 1-bis secondo cui “nei casi di violazioni commesse ai sensi dei commi 1 e 3 del presente art. e dell’art. 7-bis, si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472”.

Contrariamente agli assunti della difesa erariale, le disposizioni del sopra citato D.Lgs. 472 non sono incompatibili con quelle del D.Lgs. 241/97; pertanto il cumulo giuridico può benissimo trovare applicazione per le infrazioni all’art. 7-bis, perché anche queste possono essere “formali”. Insomma, la classificazione “formale” e “non formale” non vale solamente le infrazioni commesse dal contribuente: infatti, si legge in sentenza, “ben si possono distinguere anche nell’ambito delle infrazioni commesse dall’intermediariole violazioni formali da quelle non formali (ed anche individuare le ‘meramente formali’ di cui all’ultimo comma dell’art. 6 del D.Lgs. n. 472, ipotesi per altro esclusa nel caso di specie) in quanto sono ipotizzabili fattispecie in cui la condotta dell’intermediario agevola l’evasione o comunque determina un minor incasso erariale (infrazioni non formali) ed ipotesi in cui tale condotta arreca solo un qualche ritardo o difficoltà alle operazioni di accertamento o riscossione (infrazioni formali)”.

E allora la CTR del Veneto dovrà rivedere il proprio verdetto alla luce di questi rilievi, nonché dell’espressa presa di distanza rispetto all’interpretazione dell’art. 12, comma 1, D.Lgs. 472/97 fornita dalla sentenza n. 23123/2013 della Sezione Quinta (secondo la sentenza 23123/13, la sanzione unica è applicabile nel caso in cui l’intermediario agisca inviando più dichiarazioni tramite un unico file). Per la Sezione Sesta, l’articolo 12 recita: “è punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata fino al doppio, chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi ovvero commette, anche con più azioni od omissioni, diverse violazioni della medesima disposizione“, sicché nella particella “anche” appare implicita la affermazione secondo cui è irrilevante stabilire se le diverse violazioni della medesima disposizione siano frutto di un’unica o più omissioni. Del resto, osservano infine in giudici della Sesta Sezione T della Corte, la disposizione in questione è stata ritenuta applicabile a un caso di ritardo nelle fatturazioni (Cass. n. 14140/14. In questo caso la Sez. 5 ha ritenuto applicabile il cumulo giuridico alla tardiva fatturazione degli anticipi percepiti dai clienti che non ha influito sulla determinazione dell’imponibile).